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【摘要】公司治理与管理控制是一对既相互联系又相互区别的概念和问题。文章从公司治理和管理控制的内涵出发，阐述了两者的内涵，并在此基础上构建了公司治理与管理控制的整合框架。
【关键词】公司治理 管理控制 整合框架
公司治理与管理控制是一对既相互联系又相互区别的概念和问题。依据柯克兰和瓦提克的观点，公司治理与公司的内部管理之间的冲突已成为公司治理问题的主要内容之一，而管理控制作为公司内部经营管理的核心，从狭义上讲与公司治理是有区别的。正确地理解公司治理和管理控制的内涵，既有利于划清二者的界限，又有助于在此基础上构建公司治理与管理控制的整合框架。
一、公司治理概念的内涵
近半个世纪以来，随着跨国公司全球化趋势的蔓延，公司治理已成为中外众多学者研究的焦点问题之一。本文从中外学者对公司治理的理解出发以阐明公司治理的内涵。对公司治理概念的理解，目前主要有以下观点：
Tricker（1993）指出：“公司治理包含对现代企业行使权力的整个过程。一般以治理机构为中心，这个治理机构通常称为董事会，但并非一定要如此称呼。公司治理可以受到产权股份持有人、高级经理和审计师及其他利益相关者的影响。”
Cadbury（1993）指出：“公司治理是掌握、指导和控制公司的制度与过程。”
钱颖一（1995）认为，公司治理结构是一套制度安排，用以支配若干在公司中有重大利害关系的团体—股东、贷款人、经理人员、职工之间的关系，并从这种联盟中实现经济利益。这种治理结构包括：第一，如何配置和行使控制权；第二，如何监督和评价董事会、经理人员和职工；第三，如何设计和实施激励机制。
费方域（1996）认为，公司治理的概念应该是一个知识体系，可以用一系列互为补充的判断来加以说明，包括公司治理的本质是一种合同关系；公司治理的功能是配置权、责、利；公司治理的起因在于产权分离；公司治理的形式多种多样。
谭安杰（2000）认为，企业督导机制是一种进程和机制，其宗旨是保证公司能以及时和负责任的方式，为其利益相关者的利益积极进行工作。
综上，作者认为，公司治理是一种为了解决股份公司产权分离状态下的代理问题，以降低代理成本和监督成本，用以提高公司效率的制度安排。这种安排将有效地约束和激励代理人构成并使公司价值达到最大化。公司治理实质上是公司内外参与者之间进行博弈的产物，应当包括会计信息披露机制、内部审计、对公司管理层的监督、代理权的竞争、公司激励契约和融资结构等。
二、关于管理控制的定位及内涵
管理控制属于管理学研究的范畴，由于现代公司的管理制度越来越科学化、精细化，管理控制等新的管理理念也不断得到人们的追捧，因此，近些年来它也越来越成为中外学者研究的热点之一。目前比较权威的观点有以下几点：
马赛鲁（Maciariello）认为，“整个组织就如同一个控制系统”、“控制被视为控制系统的一项特征或属性”。由此出发，管理控制就不仅包括控制战略，还包括控制的执行，即管理控制包括计划、组织和领导职能。马赛鲁将管理控制系统分成两个相互支持的管理控制子系统，即正式系统和非正式系统。这两个控制系统之间相互关联、相互支持，共同构成一个具有适应环境变化能力的控制大系统。
罗伯特·安东尼将管理控制定义为：管理者影响组织中的其他成员以落实组织战略的过程，作为组织的战略执行系统，管理控制明显区别于组织的其他控制方式，如“战略规划”、“经营控制”等。
国内学者张先治教授认为，管理控制是对经营活动效率和效果的控制，是内部控制的主导与核心。并指出管理控制系统包括控制环境、控制变量、控制标准、信息报告、执行评估、纠正偏差、业绩评价、激励机制、沟通交流、监督控制十大要素。
作者认为，管理控制系统是一系列有关信息沟通的框架系统，这个系统通过信息处理以便于帮助管理者协调一个持续经营组织中的各个部分，以实现组织的目标。管理控制系统的目的是用于帮助管理人员协调组织中各个组成部分并且指导这些组成部分的目标趋同于组织的目的、目标和任务，具体包括：
第一，管理控制系统是一个确保资源有效利用以实现组织目标的一种组织系统。确保资源有效利用就必须研究资源的优化配置，提高资源的使用效率，做到效果和效率的统一，因此管理控制必须考虑物的因素。实现组织目标就需要研究如何协调组织各分部的利益，使各分部的目标与组织的整体目标相一致。这样管理措施的制定必须考虑人的因素。总之规划管理控制时考虑因素较多，还需要考虑组织背景关键变量，比如外部环境、技术、结构、规模、战略和文化等。
第二，管理控制系统实质上是一个自上而下分解目标计划、再由下向上收集信息、反馈信息的信息沟通机制。它是一个“从上到下，再从下到上”周而复始、不断循环的信息交流机制。
三、公司治理与管理控制的整合框架
公司治理包括外部监控机制和内部监控机制。外部监控机制是指资本市场、中小股东、经理市场、产品市场、国家法律和社会舆论等外部力量对公司经理层（代理人）的监督。内部监控机制主要是指股东大会、董事会、监事会等对公司经理层进行监督的机制。内部监控机制的作用既体现在有效地约束和激励公司经理层的构成，又体现在它有责任利用内部管理控制系统、会计信息系统和审计评价系统等，来保证公司经理层向公司外部信息使用者所提供真实可靠的会计信息。
马赛鲁将正式控制系统分成：框架结构、战略、控制措施和程序、激励、沟通与协作、管理风格、基本价值观等。作者借鉴马赛鲁的划分方法将管理控制系统分为五个组成部分，即公司组织结构与组织管理系统、公司战略目标与决策规划系统、会计审计系统、内部管理控制系统和公司文化与价值观系统。其中内部管理控制系统是在组织管理系统、战略目标与决策规划系统、组织制度以及会计审计系统的基础上形成的对董事会、经理人员和职工进行约束和激励的制度化规范。
除了公司治理系统和公司管理控制系统之外，还存在两个重要因素。第一个因素是公司信息分享网络，即通过设置常设委员会、召开正式会议、鼓励全员参与等方法使信息在公司治理系统和管理控制系统之间畅通地流动。第二个因素是公司外部环境，包括公司所在地区的政治经济制度、文化背景、竞争对手、供应商等因素，它既是影响公司治理系统和公司管理控制系统的重要因素，又是构成公司治理的外部监控机制的内容。基于上述分析，作者构建的公司治理与管理控制的整合框架如图1所示。
参考文献
[1] Maciariello.Management Control System[M].Prientice Hall，1994，second edition:37-44.
[2]张先治.建立企业内部管理控制系统框架的探讨[J].财经问题研究，2003(11):67-71.
[3]高晨，汤谷良.管理控制工具的整合模式：理论分析与中国企业的创新[J].会计研究，2007(08):68-70.
[4]冉秋红.知识导向的管理控制系统：基本框架与具体运作[J].会计研究，2007(09):60-66.
[5]桑士俊.公司治理机制与公司治理效率——基于公司代理成本的分析[J].会计研究，2007(06):84-85.
[6]郑石桥.信息不对称和报酬方案对预算松弛的影响研究[J].会计研究，2008(05):61-68.
作者简介：刘方方（1977-），男，河南洛阳人，北京联合大学师范学院讲师，研究方向：公司理财与风险管理。
（责任编辑：刘晶晶）
【关键词】公司治理 管理控制 整合框架
公司治理与管理控制是一对既相互联系又相互区别的概念和问题。依据柯克兰和瓦提克的观点，公司治理与公司的内部管理之间的冲突已成为公司治理问题的主要内容之一，而管理控制作为公司内部经营管理的核心，从狭义上讲与公司治理是有区别的。正确地理解公司治理和管理控制的内涵，既有利于划清二者的界限，又有助于在此基础上构建公司治理与管理控制的整合框架。
一、公司治理概念的内涵
近半个世纪以来，随着跨国公司全球化趋势的蔓延，公司治理已成为中外众多学者研究的焦点问题之一。本文从中外学者对公司治理的理解出发以阐明公司治理的内涵。对公司治理概念的理解，目前主要有以下观点：
Tricker（1993）指出：“公司治理包含对现代企业行使权力的整个过程。一般以治理机构为中心，这个治理机构通常称为董事会，但并非一定要如此称呼。公司治理可以受到产权股份持有人、高级经理和审计师及其他利益相关者的影响。”
Cadbury（1993）指出：“公司治理是掌握、指导和控制公司的制度与过程。”
钱颖一（1995）认为，公司治理结构是一套制度安排，用以支配若干在公司中有重大利害关系的团体—股东、贷款人、经理人员、职工之间的关系，并从这种联盟中实现经济利益。这种治理结构包括：第一，如何配置和行使控制权；第二，如何监督和评价董事会、经理人员和职工；第三，如何设计和实施激励机制。
费方域（1996）认为，公司治理的概念应该是一个知识体系，可以用一系列互为补充的判断来加以说明，包括公司治理的本质是一种合同关系；公司治理的功能是配置权、责、利；公司治理的起因在于产权分离；公司治理的形式多种多样。
谭安杰（2000）认为，企业督导机制是一种进程和机制，其宗旨是保证公司能以及时和负责任的方式，为其利益相关者的利益积极进行工作。
综上，作者认为，公司治理是一种为了解决股份公司产权分离状态下的代理问题，以降低代理成本和监督成本，用以提高公司效率的制度安排。这种安排将有效地约束和激励代理人构成并使公司价值达到最大化。公司治理实质上是公司内外参与者之间进行博弈的产物，应当包括会计信息披露机制、内部审计、对公司管理层的监督、代理权的竞争、公司激励契约和融资结构等。
二、关于管理控制的定位及内涵
管理控制属于管理学研究的范畴，由于现代公司的管理制度越来越科学化、精细化，管理控制等新的管理理念也不断得到人们的追捧，因此，近些年来它也越来越成为中外学者研究的热点之一。目前比较权威的观点有以下几点：
马赛鲁（Maciariello）认为，“整个组织就如同一个控制系统”、“控制被视为控制系统的一项特征或属性”。由此出发，管理控制就不仅包括控制战略，还包括控制的执行，即管理控制包括计划、组织和领导职能。马赛鲁将管理控制系统分成两个相互支持的管理控制子系统，即正式系统和非正式系统。这两个控制系统之间相互关联、相互支持，共同构成一个具有适应环境变化能力的控制大系统。
罗伯特·安东尼将管理控制定义为：管理者影响组织中的其他成员以落实组织战略的过程，作为组织的战略执行系统，管理控制明显区别于组织的其他控制方式，如“战略规划”、“经营控制”等。
国内学者张先治教授认为，管理控制是对经营活动效率和效果的控制，是内部控制的主导与核心。并指出管理控制系统包括控制环境、控制变量、控制标准、信息报告、执行评估、纠正偏差、业绩评价、激励机制、沟通交流、监督控制十大要素。
作者认为，管理控制系统是一系列有关信息沟通的框架系统，这个系统通过信息处理以便于帮助管理者协调一个持续经营组织中的各个部分，以实现组织的目标。管理控制系统的目的是用于帮助管理人员协调组织中各个组成部分并且指导这些组成部分的目标趋同于组织的目的、目标和任务，具体包括：
第一，管理控制系统是一个确保资源有效利用以实现组织目标的一种组织系统。确保资源有效利用就必须研究资源的优化配置，提高资源的使用效率，做到效果和效率的统一，因此管理控制必须考虑物的因素。实现组织目标就需要研究如何协调组织各分部的利益，使各分部的目标与组织的整体目标相一致。这样管理措施的制定必须考虑人的因素。总之规划管理控制时考虑因素较多，还需要考虑组织背景关键变量，比如外部环境、技术、结构、规模、战略和文化等。
第二，管理控制系统实质上是一个自上而下分解目标计划、再由下向上收集信息、反馈信息的信息沟通机制。它是一个“从上到下，再从下到上”周而复始、不断循环的信息交流机制。
三、公司治理与管理控制的整合框架
公司治理包括外部监控机制和内部监控机制。外部监控机制是指资本市场、中小股东、经理市场、产品市场、国家法律和社会舆论等外部力量对公司经理层（代理人）的监督。内部监控机制主要是指股东大会、董事会、监事会等对公司经理层进行监督的机制。内部监控机制的作用既体现在有效地约束和激励公司经理层的构成，又体现在它有责任利用内部管理控制系统、会计信息系统和审计评价系统等，来保证公司经理层向公司外部信息使用者所提供真实可靠的会计信息。
马赛鲁将正式控制系统分成：框架结构、战略、控制措施和程序、激励、沟通与协作、管理风格、基本价值观等。作者借鉴马赛鲁的划分方法将管理控制系统分为五个组成部分，即公司组织结构与组织管理系统、公司战略目标与决策规划系统、会计审计系统、内部管理控制系统和公司文化与价值观系统。其中内部管理控制系统是在组织管理系统、战略目标与决策规划系统、组织制度以及会计审计系统的基础上形成的对董事会、经理人员和职工进行约束和激励的制度化规范。
除了公司治理系统和公司管理控制系统之外，还存在两个重要因素。第一个因素是公司信息分享网络，即通过设置常设委员会、召开正式会议、鼓励全员参与等方法使信息在公司治理系统和管理控制系统之间畅通地流动。第二个因素是公司外部环境，包括公司所在地区的政治经济制度、文化背景、竞争对手、供应商等因素，它既是影响公司治理系统和公司管理控制系统的重要因素，又是构成公司治理的外部监控机制的内容。基于上述分析，作者构建的公司治理与管理控制的整合框架如图1所示。
参考文献
[1] Maciariello.Management Control System[M].Prientice Hall，1994，second edition:37-44.
[2]张先治.建立企业内部管理控制系统框架的探讨[J].财经问题研究，2003(11):67-71.
[3]高晨，汤谷良.管理控制工具的整合模式：理论分析与中国企业的创新[J].会计研究，2007(08):68-70.
[4]冉秋红.知识导向的管理控制系统：基本框架与具体运作[J].会计研究，2007(09):60-66.
[5]桑士俊.公司治理机制与公司治理效率——基于公司代理成本的分析[J].会计研究，2007(06):84-85.
[6]郑石桥.信息不对称和报酬方案对预算松弛的影响研究[J].会计研究，2008(05):61-68.
作者简介：刘方方（1977-），男，河南洛阳人，北京联合大学师范学院讲师，研究方向：公司理财与风险管理。
（责任编辑：刘晶晶）