论文部分内容阅读
摘 要：随着现代会计环境及有关利益各方对会计信息需求的变化，传统的会计计量受到了严峻的挑战。会计计量理论的发展，会计的计量方法也在不断改进。虽然任何其他的计量属性近期都不可能完全取代会计的历史成本基础，但顺应近年来经济快速发展的要求，公允价值计量在会计计量中显得越来越重要。以历史成本为基础的会计计量模式在实际工作中已不能满足需要，因此，对公允价值会计计量模式的研究与应用将具有十分重要的意义。本文主要以公允价值为主，展现其深远的意义。
关键词：会计计量 公允价值 历史成本
一、简述会计模式及其变革
我国传统的会计模式主要从四方面来研究，第一，传统的会计职能分为核算和监督。这种要求与现代企业的管理存在一些差距，很难适应现在竞争激烈的市场需求。第二，传统会计的流程与业务流程交集少。传统的会计流程为会计人员在核算的一般原则下，以货币为计量工具对企业经济业务进行记录。一般的业务流程为会计人员很据原始凭证编制记账凭证后进行账簿登记和报表编制，而不接触业务层面的事情。第三，传统的会计电算化只是简单的电脑记账，没有形成一系列套账，只运用了电脑的存储和计算功能，没有能及时准确和共享的向决策层提出了现实的要求。第四，传统的会计人员只进行普通的核算工作，很少的人员参与管理，更不用说决策了，一般的会计人员地位都比较低，这些除了受传统的模式制约以及会计人员自身的素质限制以外，还与企业的领导意识以及企业环境有关系。
二、会计计量的方法
（一）会计计量属性
1．历史成本
历史成本是指按照形成某项会计要素时所付出的实际成本计价。在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出对价的公允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。
2．重置成本
重置成本是指按照现在形成某项会计要素可能付出的成本计价。在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。
3．可变现净值
可变现净值只是出售时可能收回的金额（扣除可能发生的费用）。在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到的现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。
4．现值
现值是指未来现金流量的折现值。在现值的计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。
5．公允价值
公允价值是指在公平交易中，交易双方自愿形成的交易价格。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行交换或者债务清偿的金额计量。
（二）历史成本与公允价值的关系
在我国，现行的会计准则要求关联方之间交易、非货币性交易、资产租赁交易以及其他交易中，必须运用公允价值。公允价值中一直强调公平交易，而公平交易正式在交易双方自愿和熟悉市场的情况下进行的，从而形成的交易价格应当是公允的。公允价值的确定是在交易双方熟悉市场的情况的前提下，往往需要依靠一些如资产评估、证券评价等中介机构的专业判断和估计，再由当事人做出最后的决定。要注意的是，历史成本可以说成是过去的公允价值，也就是说原始交易日的公允价值。但在会计报表日或入账后的任何时间时，公允价值不再是原始交易价格即历史成本，而是要按报表时的市场价重新计算。所以，公允价值计量包含了初始计量和后续计量问题。
在财务会计中，计量属性是指资产、负债等可用财务形式定量方面，即能用货币单位计量的方面。历史成本是在会计计量中最重要最基本和最普遍运用的属性。当价格变化较小时，它可以提供相关、可靠而且有用的会计信息，并且信息成本较低，在价格变动明显时，相关的信息质量就会降低。现行市价是指在正常清算情况下，销售资产时可能获得的现金或者其他等价物。主要特点是可用于提供评估企业财务应变能力和变现价值的相关信息，在企业决定是否持有资产甚至是否持续经营时，可以为它提供资产潜在的变现价值，可以对资产性支出项目进行较为客观的评估，用来消除费用分配上的随意性。未来现金流量的现值又称资本化价值，指资产在正常经营性使用中可望带来未来现金流入的现值或贴现值减去为实现这一流入所需的现金流出的现值后的净额，它考虑了现金流量的时间分布以及货币的时间价值等因素，在理论上较全面，但确定性差，且计算过程较为繁琐，因而在实际中较少运用
由于计量对象和计量内容的复杂性，选择单一的计量属性不能达到计量的目的，所以就需要适当的结合各种计量属性。
（三）公允价值与传统计算模式的关系
公允价值与传统计量模式之间是相辅相成的，公允价值包含现行成本、现行市价、可实现清偿净值，因为公允价值反映这三种属性的本质特征。
历史成本与公允价值是会计计量中主要的计量属性，因此把公允价值作为与历史成本抗衡的计量属性。狭义公允价值是一种新的计量属性，即在正常交易中，运用现值技术估计方法对缺乏历史成本和现行市价的资产和负债试图找到相对公允、合理的价格。广义的公允价值是一种抽象概念，它不仅包括狭义公允价值，还包括历史成本、现行成本、现行市价、可实现清偿净值。无论是市价稳定还是市价波动，无论是正常交易还是清算状态下，广义公允价值始终对于不同的风险偏好都保持着计量属性的特征。
三、公允价值计量以及产生的影响
（一）公允价值的提出对资产与负债产生的冲击
我们可以通过定义看出，公允价值一直在强调是通过双方的交易来确定的。既然存在交易，就证明企业对该资产或负债已经不打算继续持有了，准备将其变成现金或清偿债务。在资产和负债的定义中一直强调了预期，即预期会给企业带来经济利益的资源和预期会导致经济利益流出企业的现实义务。可是交易以后，原有的权利与义务都终止了，又哪来的预期。这显然是与资产和负债的定义相冲突。
（二）从静态计量到动态计量
历史成本原则属于静态计量在传统会计理论中占有着统治地位，而公允价值正体现着一种动态计量。与历史成本的静态计量不同的是公允价值计量模式认为资产或者负债的价值不是永久不变的，它会随着时间与历史等外部坏境的变化而变动。所以，在账面上反应的资产的价格也应该随公允价值的变动而变动。
（三）对配比原则的进一步明确
传统的会计理论中表示配比原则要在确认收入的同时确认该笔收入相关的各项成本及费用。在这种配比原则下，收入成本费用都通过名义货币为计量单位进行计量，这方面二者体现配比原则。但是在计量属性上没有实现配比现象，收入采用市场价格计量，成本与费用采用历史成本计量，两者出现了分歧。而这种不配比情况在币值发生波动时会表现的更加明显。而在公允价值的计量模式下，收入按现行市价确认，相关的成本与费用的计算也是在面向市场的前提下按现行市价计算，因此两者不仅在名义货币计量单位是匹配的，在计量属性上也是匹配的，遵循了配比的原则。
四、总结
综上所述，怎样去解决公允价值应用所带来的在新的会计理论和方法问题、实现传统会计理论和实务的创新成为国内外会计研究中最重要的课题之一。公允价值会计计量模式在其属性和应用上存在着很多的不解之处，并且影响选择会计计量模式的因素又十分复杂，不同的会计要素本身具有不同的特点以及对计量属性的不同要求，不可能将所有的会计要素或会计事项都统一按公允价值进行计量。由于公允价值计量在一定情况下存在难点，并且当前还存在世界性的会计信息失真难题，因此公允价值在会计中的应用受到了一定的限制。随着经济全球化的发展和会计系统的不断完善，中国经济逐步与世界公认的计量方法接轨，一种自然而然的选择就是取长补短、兼容并存，适时地选择相应的计量模式。所以，多种计量模式并存会是一种趋势。公允价值给传统的计算模式带来了巨大的冲击，但是就目前形势来看还是无法彻底的替代传统模式，我国的市场发育、管理者和会计人员对公允价值的理解、投资者对公允价值的期望和利用、审计工作者对公允价值的尺度把握、企业的内部控制和外部监管都存在较大差距。因此，我们必须充分重视乱用公允价值造成过度的危害性，要不断促进市场的健康发展。
注释:
[1]陈敏 公允价值的本质及其理论缺陷浅探[J] 财会月刊（会计） 2005.10
[2]杜兴强 会计理论[M] 复旦大学出版社 2005.11
[3]谢诗芬 会计计量中的现值研究.西南财经大学出版社，2006年版
[4]黄中生 论资产计量[ J] 会计研究 2005.04
参考文献：
[1]中华人民共和国财政部 企业会计准则[M] 经济科学出版社，2006年版
[2]王建成 胡振国：我国公允价值计量研究的现状及相关问题探析 [J] 会计研究2007（5）
[3]财政部会计准则委员会.会计信息质量特征.大连出版社，2005年版
[4]杨玉祥：浅析公允价值计量在新会计准则中的应用[J]．经济师，2007（10）
[5]石继广、梅世强：基于新会计准则的公允价值问题研究[J].内蒙古农业大学学报（社会科学版），2007（4）
[6]黄学敏 公允价值：理论内涵与准则运用[J] 会计研究 2004（6）
[7]王文敏 论会计的计量属性及其现实选择 [J] 商业研究 2005.09
关键词：会计计量 公允价值 历史成本
一、简述会计模式及其变革
我国传统的会计模式主要从四方面来研究，第一，传统的会计职能分为核算和监督。这种要求与现代企业的管理存在一些差距，很难适应现在竞争激烈的市场需求。第二，传统会计的流程与业务流程交集少。传统的会计流程为会计人员在核算的一般原则下，以货币为计量工具对企业经济业务进行记录。一般的业务流程为会计人员很据原始凭证编制记账凭证后进行账簿登记和报表编制，而不接触业务层面的事情。第三，传统的会计电算化只是简单的电脑记账，没有形成一系列套账，只运用了电脑的存储和计算功能，没有能及时准确和共享的向决策层提出了现实的要求。第四，传统的会计人员只进行普通的核算工作，很少的人员参与管理，更不用说决策了，一般的会计人员地位都比较低，这些除了受传统的模式制约以及会计人员自身的素质限制以外，还与企业的领导意识以及企业环境有关系。
二、会计计量的方法
（一）会计计量属性
1．历史成本
历史成本是指按照形成某项会计要素时所付出的实际成本计价。在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出对价的公允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。
2．重置成本
重置成本是指按照现在形成某项会计要素可能付出的成本计价。在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。
3．可变现净值
可变现净值只是出售时可能收回的金额（扣除可能发生的费用）。在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到的现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。
4．现值
现值是指未来现金流量的折现值。在现值的计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。
5．公允价值
公允价值是指在公平交易中，交易双方自愿形成的交易价格。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行交换或者债务清偿的金额计量。
（二）历史成本与公允价值的关系
在我国，现行的会计准则要求关联方之间交易、非货币性交易、资产租赁交易以及其他交易中，必须运用公允价值。公允价值中一直强调公平交易，而公平交易正式在交易双方自愿和熟悉市场的情况下进行的，从而形成的交易价格应当是公允的。公允价值的确定是在交易双方熟悉市场的情况的前提下，往往需要依靠一些如资产评估、证券评价等中介机构的专业判断和估计，再由当事人做出最后的决定。要注意的是，历史成本可以说成是过去的公允价值，也就是说原始交易日的公允价值。但在会计报表日或入账后的任何时间时，公允价值不再是原始交易价格即历史成本，而是要按报表时的市场价重新计算。所以，公允价值计量包含了初始计量和后续计量问题。
在财务会计中，计量属性是指资产、负债等可用财务形式定量方面，即能用货币单位计量的方面。历史成本是在会计计量中最重要最基本和最普遍运用的属性。当价格变化较小时，它可以提供相关、可靠而且有用的会计信息，并且信息成本较低，在价格变动明显时，相关的信息质量就会降低。现行市价是指在正常清算情况下，销售资产时可能获得的现金或者其他等价物。主要特点是可用于提供评估企业财务应变能力和变现价值的相关信息，在企业决定是否持有资产甚至是否持续经营时，可以为它提供资产潜在的变现价值，可以对资产性支出项目进行较为客观的评估，用来消除费用分配上的随意性。未来现金流量的现值又称资本化价值，指资产在正常经营性使用中可望带来未来现金流入的现值或贴现值减去为实现这一流入所需的现金流出的现值后的净额，它考虑了现金流量的时间分布以及货币的时间价值等因素，在理论上较全面，但确定性差，且计算过程较为繁琐，因而在实际中较少运用
由于计量对象和计量内容的复杂性，选择单一的计量属性不能达到计量的目的，所以就需要适当的结合各种计量属性。
（三）公允价值与传统计算模式的关系
公允价值与传统计量模式之间是相辅相成的，公允价值包含现行成本、现行市价、可实现清偿净值，因为公允价值反映这三种属性的本质特征。
历史成本与公允价值是会计计量中主要的计量属性，因此把公允价值作为与历史成本抗衡的计量属性。狭义公允价值是一种新的计量属性，即在正常交易中，运用现值技术估计方法对缺乏历史成本和现行市价的资产和负债试图找到相对公允、合理的价格。广义的公允价值是一种抽象概念，它不仅包括狭义公允价值，还包括历史成本、现行成本、现行市价、可实现清偿净值。无论是市价稳定还是市价波动，无论是正常交易还是清算状态下，广义公允价值始终对于不同的风险偏好都保持着计量属性的特征。
三、公允价值计量以及产生的影响
（一）公允价值的提出对资产与负债产生的冲击
我们可以通过定义看出，公允价值一直在强调是通过双方的交易来确定的。既然存在交易，就证明企业对该资产或负债已经不打算继续持有了，准备将其变成现金或清偿债务。在资产和负债的定义中一直强调了预期，即预期会给企业带来经济利益的资源和预期会导致经济利益流出企业的现实义务。可是交易以后，原有的权利与义务都终止了，又哪来的预期。这显然是与资产和负债的定义相冲突。
（二）从静态计量到动态计量
历史成本原则属于静态计量在传统会计理论中占有着统治地位，而公允价值正体现着一种动态计量。与历史成本的静态计量不同的是公允价值计量模式认为资产或者负债的价值不是永久不变的，它会随着时间与历史等外部坏境的变化而变动。所以，在账面上反应的资产的价格也应该随公允价值的变动而变动。
（三）对配比原则的进一步明确
传统的会计理论中表示配比原则要在确认收入的同时确认该笔收入相关的各项成本及费用。在这种配比原则下，收入成本费用都通过名义货币为计量单位进行计量，这方面二者体现配比原则。但是在计量属性上没有实现配比现象，收入采用市场价格计量，成本与费用采用历史成本计量，两者出现了分歧。而这种不配比情况在币值发生波动时会表现的更加明显。而在公允价值的计量模式下，收入按现行市价确认，相关的成本与费用的计算也是在面向市场的前提下按现行市价计算，因此两者不仅在名义货币计量单位是匹配的，在计量属性上也是匹配的，遵循了配比的原则。
四、总结
综上所述，怎样去解决公允价值应用所带来的在新的会计理论和方法问题、实现传统会计理论和实务的创新成为国内外会计研究中最重要的课题之一。公允价值会计计量模式在其属性和应用上存在着很多的不解之处，并且影响选择会计计量模式的因素又十分复杂，不同的会计要素本身具有不同的特点以及对计量属性的不同要求，不可能将所有的会计要素或会计事项都统一按公允价值进行计量。由于公允价值计量在一定情况下存在难点，并且当前还存在世界性的会计信息失真难题，因此公允价值在会计中的应用受到了一定的限制。随着经济全球化的发展和会计系统的不断完善，中国经济逐步与世界公认的计量方法接轨，一种自然而然的选择就是取长补短、兼容并存，适时地选择相应的计量模式。所以，多种计量模式并存会是一种趋势。公允价值给传统的计算模式带来了巨大的冲击，但是就目前形势来看还是无法彻底的替代传统模式，我国的市场发育、管理者和会计人员对公允价值的理解、投资者对公允价值的期望和利用、审计工作者对公允价值的尺度把握、企业的内部控制和外部监管都存在较大差距。因此，我们必须充分重视乱用公允价值造成过度的危害性，要不断促进市场的健康发展。
注释:
[1]陈敏 公允价值的本质及其理论缺陷浅探[J] 财会月刊（会计） 2005.10
[2]杜兴强 会计理论[M] 复旦大学出版社 2005.11
[3]谢诗芬 会计计量中的现值研究.西南财经大学出版社，2006年版
[4]黄中生 论资产计量[ J] 会计研究 2005.04
参考文献：
[1]中华人民共和国财政部 企业会计准则[M] 经济科学出版社，2006年版
[2]王建成 胡振国：我国公允价值计量研究的现状及相关问题探析 [J] 会计研究2007（5）
[3]财政部会计准则委员会.会计信息质量特征.大连出版社，2005年版
[4]杨玉祥：浅析公允价值计量在新会计准则中的应用[J]．经济师，2007（10）
[5]石继广、梅世强：基于新会计准则的公允价值问题研究[J].内蒙古农业大学学报（社会科学版），2007（4）
[6]黄学敏 公允价值：理论内涵与准则运用[J] 会计研究 2004（6）
[7]王文敏 论会计的计量属性及其现实选择 [J] 商业研究 2005.09