论文部分内容阅读
【摘 要】 2010年，财政部会同证监会、审计署、银监会、保监会五部委创建了适应我国企业实际情况、融合国际先进经验的中国企业内部控制规范体系。借此契机，文章以企业内控建设背景为切入点，系统地阐述企业内控建设的理论基础，从而归结出企业内控建设的机理和实质所在。在此基础之上，以我国A股主板上市公司SJ集团为例，详析企业内控建设的筹备过程和具体建设过程，以期为我国正在或将要进行内控建设的上市公司及相关大中型企业提供有益参考。
【关键词】 上市公司； 内部控制； 内控建设
一、企业内控建设的背景
人类社会进入21世纪以来，公司治理和内部控制逐渐成为经济管理界最热门的研究课题之一。从2001年来连续爆发的安然、世通和施乐公司的财务造假案件，暴露了美国大型上市公司内部控制体系的严重缺陷，并直接导致了《萨班斯法案》的出台。纵观我国经济现实，不少企业管理松弛、违法违规、内部控制薄弱、风险频发，导致资产损失、经营亏损、营私舞弊等现象十分严重，上市公司频发内控失效和财务舞弊案事件，从郑百文、中航油新加坡、四川长虹、科龙、三鹿集团奶粉事件，到最近发生的绿大地、紫鑫药业等上市公司财务造假案件，以及财政部、审计署对企业的年度财务检查中频繁查出的各种财务问题，无不彰显我国企业在公司治理和内部控制方面存在重大缺陷。企业内部控制作为公司治理的关键环节和经营管理的重要举措，对于防止、发现、抑制和纠正财务舞弊和财务造假至关重要。为此，建立健全内部控制，有效防范各类风险，完善自我评价机制，接受审计监督，已成为相关监管部门和各类企业的首要任务之一。
（一）企业内部控制规范体系的出台
为加强和规范企业内部控制，提高企业经营管理水平和风险防范能力，财政部会同证监会、审计署、银监会、保监会（简称“五部委”）创建了适应我国企业实际情况、融合国际先进经验的中国企业内部控制规范体系。
2008年5月22日，五部委联合发布《企业内部控制基本规范》，自2009年7月1日起在上市公司范围内施行，鼓励非上市的大中型企业执行。该基本规范的发布，确立了我国企业内部控制的基础框架。2010年4月26日，五部委又联合发布“企业内部控制配套指引”（以下简称“配套指引”）。该配套指引包括《企业内部控制评价指引》、《企业内部控制审计指引》和18项《企业内部控制应用指引》，自2011年1月1日起首先在境内外同时上市的公司施行，自2012年1月1日起扩大到在上海证券交易所、深圳证券交易所主板上市的公司施行；在此基础之上，择机在中小板和创业板上市公司施行；同时，鼓励非上市大型企业提前执行。配套指引连同此前发布的《企业内部控制基本规范》，标志着适应我国企业实际情况、融合国际先进经验的中国企业内部控制规范体系基本建成。
中国注册会计师协会为了规范注册会计师开展内部控制审计业务，明确工作要求，提高执业质量，维护公众利益，于2011年10月11日发布了《企业内部控制审计指引实施意见》，自2012年1月1日起施行。
（二）证监会的相关要求
为进一步贯彻落实《国务院批转证监会关于提高上市公司质量意见的通知》和《企业内部控制基本规范》及配套指引，积累内控规范的实施经验和监管经验，证监会于2011年2月14日印发《关于做好上市公司内部控制规范试点有关工作的通知》（以下简称“试点通知”）。“试点通知”中将2011年试点单位分为两类：一类为按规定实施类，按配套指引规定，68家境内外同时上市的公司在2011年实施《企业内部控制基本规范》及配套指引；一类为自愿试点类，在上市公司自愿的基础上，根据证监会机关和证监局的推荐，共选取216家①公司参加内控规范试点。
（三）SJ集团内部控制建设项目概况
为贯彻实施《企业内部控制基本规范》及配套指引，根据“试点通知”及相关要求，作为陕西省2011年上市公司内控规范自愿试点单位之一的SJ（集团）上市公司（简称“SJ集团”），聘请北京大华融智管理咨询有限公司（简称“大华融智”）作为内部控制咨询服务中介机构。笔者作为该咨询项目的乙方项目组成员，深度参与了其内控建设的全过程，希望该上市公司内控建设过程及经验能够为2012年及以后启动类似项目的企业提供有益参考。
二、企业内控建设的理论基础
（一）控制论
控制论主要研究各类系统的调节和控制规律。反馈方法是控制论中的主要方法之一，是指施控系统把控制信息输送出去，作用于被控系统，又将其作用结果信息返送回去，影响和调节信息的再输出，起到控制作用的一种方法。简单来说，就是运用反馈的概念去分析和处理问题的方法。在SJ集团内部控制建设过程中，用内控缺陷查找、内控缺陷整改、内控自我评价、内控审计等反馈方法来检验内部控制的设计和执行是否有效，以促成其内部控制的日臻完善。
（二）内部控制理论
内部控制理论，主要研究内部控制的含义、目标、基本假设、基本原则、基本内容和方法。它从20世纪40年代前的内部牵制，发展到20世纪40～70年代的内部控制，再到20世纪70～90年代的内部控制结构，最后发展成为20世纪90年代后的内部控制整体框架，其中以COSO2004年9月发布的《企业风险管理——整合框架》最为著名。该整合框架为我国企业内部控制规范体系的建立提供了有效借鉴，也为我国企业实施该规范体系提供了最为有力的理论支撑。
（三）内部控制工程学
内部控制工程学，是在设计和实施内部控制系统时，为了实现降低成本、提高经济效益、减少风险的既定目标，用工程学的方法使内部控制系统从理论到实践的相互转化的过程规范化与科学化所形成的应用工程学科，重点是解决内部控制理论与实践相互转化过程中所面临的实施、评价、反馈等以及由此带来的相关技术、管理、风险等问题。SJ集团内部控制的建设过程，是从企业内部控制理论到企业内部控制实践的转换过程，该转换过程采用了内部控制工程的规范化方法和技术，以经济地设计和建设高质量的内部控制系统并有效地维护。 1.形成内控手册
内控手册由咨询公司负责编制，对4家单位分别出具。每家单位手册中所包含的流程个数=本单位涉及的财务报告相关重要流程个数-集团内完全统一的财务报告相关流程个数。根据前文对“内控建设流程之间关系”的分析，在11个财务报告相关重要流程当中，仅有财务报告流程是集团内完全统一的流程，因此集团公司内控手册中的流程个数为8，印务子公司和学院均为6（=7-1），化纤子公司为7（=8-1）。内控手册包括流程描述、流程图和控制矩阵。
（1）流程描述，是以文字形式对实际业务流程的操作步骤进行描述，具体内容涉及流程所属单位、流程名称、流程概念界定，子流程的划分，每个子流程的概念界定和子流程中的节点描述等。
（2）流程图，是以图形的形式对实际业务流程的操作步骤进行描述，是流程描述的图形展现形式，主要由业务节点串联而成，较文字形式的流程描述而言，更加清晰明了。
（3）控制矩阵，针对流程图上的每个重要业务节点，具体记载为降低风险而实施的控制活动。表3为SJ集团的内部控制矩阵示例。
2.内控缺陷整改方案执行情况反馈
4家内控建设单位应分别针对各自的内控缺陷整改方案，向内控建设办公室反馈执行情况，执行情况要针对每个流程相关的制度完善（新制定或修订）情况和整改事项落实情况做出整改说明。内控建设办公室审定各建设单位内控缺陷整改方案的执行情况，并提出与业绩挂钩的内控建设考核方案，提请内控建设领导小组核准。
至此，SJ集团的阶段性内控建设工作暂告一段落，后续将面临内控自我评价和内控审计两个重要的内控建设反馈活动。根据企业内控建设的机理，SJ集团在完成这一循环的内控建设工作之后，将进入内控建设的下一循环；根据企业内控建设的实质，内控建设的每一循环之后，SJ集团的内控质量将会有量的提升或质的飞跃。
六、结论
2010年，财政部会同证监会、审计署、银监会、保监会五部委创建了适应我国企业实际情况、融合国际先进经验的中国企业内部控制规范体系。借此契机，本文以企业内控建设的背景为切入点，包括企业内部控制规范体系的出台、证监会的相关要求、SJ集团内部控制建设项目概况三个方面，系统地阐述企业内控建设的理论基础，包括控制论、内部控制理论和内部控制工程学，从而归结出企业内控建设的机理和实质所在。在此基础之上，以我国A股主板上市公司SJ集团为例，详析企业内控建设的筹备过程，包括联系并选择内控咨询服务中介机构、成立内控建设领导小组和办公室、确定内控建设的工作范围、召开内控建设项目启动大会和上报并发布内部控制工作方案五项工作；企业内控的具体建设过程，包括内控现状了解、内控缺陷查找和内控缺陷整改三个子过程，以期为我国正在或将要进行内部控制建设的上市公司及相关大中型企业提供有益参考。
【参考文献】
［1］ 财政部，证监会，审计署，银监会，保监会.企业内部控制基本规范（财会［2008］7号）［S］.2008-05-22.
［2］ 财政部，证监会，审计署，银监会，保监会.企业内部控制配套指引（财会［2010］11号）［S］.2010-04-15.
［3］ 中国注册会计师协会.企业内部控制审计指引实施意见（会协［2011］66号）［S］.2011-10-11.
［4］ 国务院.国务院批转证监会关于提高上市公司质量意见的通知（国发［2005］34号）［S］.2005-10-19.
［5］ 证监会.关于做好上市公司内部控制规范试点有关工作的通知（上市部函［2011］031号）［S］.2011-02-14.
［6］ 杨周南，吴鑫.内部控制工程学研究［J］.会计研究，2007（3）：64-70.
［7］ 中国证券监督管理委员会陕西监管局.关于做好陕西辖区主板上市公司内部控制规范实施工作的通知（陕证监函［2012］46号）［S］.2012-02-27.
【关键词】 上市公司； 内部控制； 内控建设
一、企业内控建设的背景
人类社会进入21世纪以来，公司治理和内部控制逐渐成为经济管理界最热门的研究课题之一。从2001年来连续爆发的安然、世通和施乐公司的财务造假案件，暴露了美国大型上市公司内部控制体系的严重缺陷，并直接导致了《萨班斯法案》的出台。纵观我国经济现实，不少企业管理松弛、违法违规、内部控制薄弱、风险频发，导致资产损失、经营亏损、营私舞弊等现象十分严重，上市公司频发内控失效和财务舞弊案事件，从郑百文、中航油新加坡、四川长虹、科龙、三鹿集团奶粉事件，到最近发生的绿大地、紫鑫药业等上市公司财务造假案件，以及财政部、审计署对企业的年度财务检查中频繁查出的各种财务问题，无不彰显我国企业在公司治理和内部控制方面存在重大缺陷。企业内部控制作为公司治理的关键环节和经营管理的重要举措，对于防止、发现、抑制和纠正财务舞弊和财务造假至关重要。为此，建立健全内部控制，有效防范各类风险，完善自我评价机制，接受审计监督，已成为相关监管部门和各类企业的首要任务之一。
（一）企业内部控制规范体系的出台
为加强和规范企业内部控制，提高企业经营管理水平和风险防范能力，财政部会同证监会、审计署、银监会、保监会（简称“五部委”）创建了适应我国企业实际情况、融合国际先进经验的中国企业内部控制规范体系。
2008年5月22日，五部委联合发布《企业内部控制基本规范》，自2009年7月1日起在上市公司范围内施行，鼓励非上市的大中型企业执行。该基本规范的发布，确立了我国企业内部控制的基础框架。2010年4月26日，五部委又联合发布“企业内部控制配套指引”（以下简称“配套指引”）。该配套指引包括《企业内部控制评价指引》、《企业内部控制审计指引》和18项《企业内部控制应用指引》，自2011年1月1日起首先在境内外同时上市的公司施行，自2012年1月1日起扩大到在上海证券交易所、深圳证券交易所主板上市的公司施行；在此基础之上，择机在中小板和创业板上市公司施行；同时，鼓励非上市大型企业提前执行。配套指引连同此前发布的《企业内部控制基本规范》，标志着适应我国企业实际情况、融合国际先进经验的中国企业内部控制规范体系基本建成。
中国注册会计师协会为了规范注册会计师开展内部控制审计业务，明确工作要求，提高执业质量，维护公众利益，于2011年10月11日发布了《企业内部控制审计指引实施意见》，自2012年1月1日起施行。
（二）证监会的相关要求
为进一步贯彻落实《国务院批转证监会关于提高上市公司质量意见的通知》和《企业内部控制基本规范》及配套指引，积累内控规范的实施经验和监管经验，证监会于2011年2月14日印发《关于做好上市公司内部控制规范试点有关工作的通知》（以下简称“试点通知”）。“试点通知”中将2011年试点单位分为两类：一类为按规定实施类，按配套指引规定，68家境内外同时上市的公司在2011年实施《企业内部控制基本规范》及配套指引；一类为自愿试点类，在上市公司自愿的基础上，根据证监会机关和证监局的推荐，共选取216家①公司参加内控规范试点。
（三）SJ集团内部控制建设项目概况
为贯彻实施《企业内部控制基本规范》及配套指引，根据“试点通知”及相关要求，作为陕西省2011年上市公司内控规范自愿试点单位之一的SJ（集团）上市公司（简称“SJ集团”），聘请北京大华融智管理咨询有限公司（简称“大华融智”）作为内部控制咨询服务中介机构。笔者作为该咨询项目的乙方项目组成员，深度参与了其内控建设的全过程，希望该上市公司内控建设过程及经验能够为2012年及以后启动类似项目的企业提供有益参考。
二、企业内控建设的理论基础
（一）控制论
控制论主要研究各类系统的调节和控制规律。反馈方法是控制论中的主要方法之一，是指施控系统把控制信息输送出去，作用于被控系统，又将其作用结果信息返送回去，影响和调节信息的再输出，起到控制作用的一种方法。简单来说，就是运用反馈的概念去分析和处理问题的方法。在SJ集团内部控制建设过程中，用内控缺陷查找、内控缺陷整改、内控自我评价、内控审计等反馈方法来检验内部控制的设计和执行是否有效，以促成其内部控制的日臻完善。
（二）内部控制理论
内部控制理论，主要研究内部控制的含义、目标、基本假设、基本原则、基本内容和方法。它从20世纪40年代前的内部牵制，发展到20世纪40～70年代的内部控制，再到20世纪70～90年代的内部控制结构，最后发展成为20世纪90年代后的内部控制整体框架，其中以COSO2004年9月发布的《企业风险管理——整合框架》最为著名。该整合框架为我国企业内部控制规范体系的建立提供了有效借鉴，也为我国企业实施该规范体系提供了最为有力的理论支撑。
（三）内部控制工程学
内部控制工程学，是在设计和实施内部控制系统时，为了实现降低成本、提高经济效益、减少风险的既定目标，用工程学的方法使内部控制系统从理论到实践的相互转化的过程规范化与科学化所形成的应用工程学科，重点是解决内部控制理论与实践相互转化过程中所面临的实施、评价、反馈等以及由此带来的相关技术、管理、风险等问题。SJ集团内部控制的建设过程，是从企业内部控制理论到企业内部控制实践的转换过程，该转换过程采用了内部控制工程的规范化方法和技术，以经济地设计和建设高质量的内部控制系统并有效地维护。 1.形成内控手册
内控手册由咨询公司负责编制，对4家单位分别出具。每家单位手册中所包含的流程个数=本单位涉及的财务报告相关重要流程个数-集团内完全统一的财务报告相关流程个数。根据前文对“内控建设流程之间关系”的分析，在11个财务报告相关重要流程当中，仅有财务报告流程是集团内完全统一的流程，因此集团公司内控手册中的流程个数为8，印务子公司和学院均为6（=7-1），化纤子公司为7（=8-1）。内控手册包括流程描述、流程图和控制矩阵。
（1）流程描述，是以文字形式对实际业务流程的操作步骤进行描述，具体内容涉及流程所属单位、流程名称、流程概念界定，子流程的划分，每个子流程的概念界定和子流程中的节点描述等。
（2）流程图，是以图形的形式对实际业务流程的操作步骤进行描述，是流程描述的图形展现形式，主要由业务节点串联而成，较文字形式的流程描述而言，更加清晰明了。
（3）控制矩阵，针对流程图上的每个重要业务节点，具体记载为降低风险而实施的控制活动。表3为SJ集团的内部控制矩阵示例。
2.内控缺陷整改方案执行情况反馈
4家内控建设单位应分别针对各自的内控缺陷整改方案，向内控建设办公室反馈执行情况，执行情况要针对每个流程相关的制度完善（新制定或修订）情况和整改事项落实情况做出整改说明。内控建设办公室审定各建设单位内控缺陷整改方案的执行情况，并提出与业绩挂钩的内控建设考核方案，提请内控建设领导小组核准。
至此，SJ集团的阶段性内控建设工作暂告一段落，后续将面临内控自我评价和内控审计两个重要的内控建设反馈活动。根据企业内控建设的机理，SJ集团在完成这一循环的内控建设工作之后，将进入内控建设的下一循环；根据企业内控建设的实质，内控建设的每一循环之后，SJ集团的内控质量将会有量的提升或质的飞跃。
六、结论
2010年，财政部会同证监会、审计署、银监会、保监会五部委创建了适应我国企业实际情况、融合国际先进经验的中国企业内部控制规范体系。借此契机，本文以企业内控建设的背景为切入点，包括企业内部控制规范体系的出台、证监会的相关要求、SJ集团内部控制建设项目概况三个方面，系统地阐述企业内控建设的理论基础，包括控制论、内部控制理论和内部控制工程学，从而归结出企业内控建设的机理和实质所在。在此基础之上，以我国A股主板上市公司SJ集团为例，详析企业内控建设的筹备过程，包括联系并选择内控咨询服务中介机构、成立内控建设领导小组和办公室、确定内控建设的工作范围、召开内控建设项目启动大会和上报并发布内部控制工作方案五项工作；企业内控的具体建设过程，包括内控现状了解、内控缺陷查找和内控缺陷整改三个子过程，以期为我国正在或将要进行内部控制建设的上市公司及相关大中型企业提供有益参考。
【参考文献】
［1］ 财政部，证监会，审计署，银监会，保监会.企业内部控制基本规范（财会［2008］7号）［S］.2008-05-22.
［2］ 财政部，证监会，审计署，银监会，保监会.企业内部控制配套指引（财会［2010］11号）［S］.2010-04-15.
［3］ 中国注册会计师协会.企业内部控制审计指引实施意见（会协［2011］66号）［S］.2011-10-11.
［4］ 国务院.国务院批转证监会关于提高上市公司质量意见的通知（国发［2005］34号）［S］.2005-10-19.
［5］ 证监会.关于做好上市公司内部控制规范试点有关工作的通知（上市部函［2011］031号）［S］.2011-02-14.
［6］ 杨周南，吴鑫.内部控制工程学研究［J］.会计研究，2007（3）：64-70.
［7］ 中国证券监督管理委员会陕西监管局.关于做好陕西辖区主板上市公司内部控制规范实施工作的通知（陕证监函［2012］46号）［S］.2012-02-27.