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[摘要]随着证券市场的繁荣，我国为了控制过度投机，提高了证券交易印花税的税率，出现了很多的质疑。我们从证券印花税的源头来论证它的相关性。
[关键词]印花税 证券交易税 税率 财政收入
中图分类号：F81文献标识码：A 文章编号：1671－7597 (2008) 0310098－02
证券税收是指针对证券交易、证券投资所得、证券转让所得以及证券转移等方面所征收的税收的总称。完备的证券税收制度以其独有的方式在证券市场发挥作用，是证券市场健全和完善的重要保证，对于保障证券市场稳定健康发展、保护投资者利益、增加财政收入都有特殊的重要意义。【1】
一、证券交易税的概述
在证券交易中，证券交易税和证券所得税是较具代表性的两个税种，居比较引人注目的地位。根据对这两个税种的不同做法，世界各国的证券税种可分为两大类：一是以日本等亚洲国家为代表的，既征收证券交易税，又征收证券所得税；二是以美国等国家为代表的，以征收证券所得税为主，对于证券交易税，则以"有损资本流动"为由，停征或少征该税。
按照国际的分类，我国的证券交易的税收就是具有中国特色的税收制度，目前我国只征收证券交易印花税。证券交易印花税是股民从事证券买卖所强制缴纳的一笔费用，根据一笔股票交易成交金额计征。我国股票交易印花税最初是由证券交易所所在地的地方政府开征的，证券交易印花税的课征始于1990年，因其承担了对调控证券交易的多项功能，所以随着市场环境的变化经历了多次调整。
经国务院批准，财政部决定从2007年5月30日起，调整证券（股票）交易印花税税率，由现行1‰ 调整为3‰ 。即对买卖、继承、赠与所书立的A股、B股股权转让书据，由立据双方当事人分别按3‰的税率缴纳证券（股票）交易印花税。
二、我国税收征收的程序
我国开征的大多数税种，都是先由国务院制定行政法规层次的暂行条例，然后由财政部、国家税务总局制定实施细则。实施细则往往不仅仅是对暂行条例相关规定的细化，而是做出了许多新的为暂行条例所不包括的内容。作为这种行政主导税收立法验收的是财政部、国家税务总局制定的大量的税收通告，从法理而论，税收通告不是法律渊源，对纳税人不具有约束力，也不能成为法院审理案件的依据。【2】
2000年我国颁行了《立法法》，对税收立法权及授权立法做了制度上的规定，是不符合税收法定主义的。第9条规定，对有关税收的基本制度，如果“尚未制定法律的，全国人大及其常委会有权做出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项制定行政法规”。但这条规定显然又是与宪法及《立法法》有关规定相抵触和相矛盾的。《立法法》确认了全国人大及其常委会的税收立法权，并且明确规定立法的表现形式是“法律”。《立法法》第7条规定，全国人民代表大会和全国人民代表大会常务委员会行使国家立法权。全国人民代表大会制定和修改刑事、民事、国家机构和其他的基本法律。《立法法》第8条规定，下列事项只能制定法律 （六）对非国有财产的征收……（八）基本经济制度以及财政、税收、海关、金融及外贸的基本制度。《立法法》的规定表明，税收立法权是我国国家立法机关的专属权力。但是根据该法第9条的规定，对有关税收的基本制度，如果尚未制定法律的，全国人大及其常委会有权做出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项制定行政法规。不难看出前面规定了专有的税收立法权，后面又来个可以转授。并且并未规定转授的范围。实际上是将税收立法权又拱手让给了行政机关。应当说这是一个不合格的授权。基于财政部的级别只是一个部委，却动辄调整税率，可以看出这次印花税的上调有一定的不合理性。
印花税只是在证券市场上是一个临时性的税种，它是对经济活动和经济交往中的书立、领受的凭证征收的一种行为税，因由纳税人自行粘贴印花税票完税而得名。我国现行以证券交易印花税为主体的证券税制，在组织财政收入、调节证券市场、抑制过度投机等方面发挥了一定作用，但还存在一些不足之处。
三、证券交易印花税的功能
既然通说认为证券交易印花税就是证券交易税，它应该具备证券交易税的功能。一般认为，证券税收具有以下功能：增加财政收入；调节资金流向；控制交易成本，促使投资者延长持有证券的周期；维护社会公平。
但是同证券交易税相比，目前实施的印花税存在着明显的缺陷。同证券交易税相比，目前实施的印花税存在着明显的缺陷：
（一）印花税名实不符
证券交易征收印花税税种缺乏独立性。证券交易印花税从收入归属、征收管理方面来看，是一个独立的税种。但证券印花税法律依据不足，而只是作为印花税的特别税目得以确立其法律依据仅仅是国家税务总局和体改委联合发布的公文，这与我国制定税法的法律程序不符。目前的汇贴纳税方法不需粘贴印花，由税务机关在凭证上加注完税标记代替贴花，但应税凭证是真实存在的。随着科学技术的发展和电子计算机技术在证券交易过程中的普遍运用，证券交易早已实现了无纸化和电子化，股权转让只是投资者股票账户中电子数据的加减记录，每笔交易应缴纳的税收由证券交易所的电子清算系统扣划，无实物凭证，根本无从谈起贴花，以“成交过户交割单”作为征收印花税的凭证也十分勉强，法律依据不充分。而且股票交易印花税由证券交易所电脑系统自动扣划，与一般印花税由纳税人在应税凭证上加贴印花税票自行完税的方式也有很大的区别。因此股票交易印花税有名无实。【3】
（二）印花税作用有限
印花税是对经济活动和经济交往中书立、领受的凭证在收的一种税，它的意义在于加强凭证管理，促进经济行为规范化，了解其他税种的税源和缴纳情况，加强监督控制，同时可以积累资金，增加财政收入。必须指出，一方面，我国股票交易印花税的这种财政收入功能的发挥是以证券市场换手率过高为基础的。目前我国股票的年换手率为300%左右，大大高于西方国家的成熟证券市场60%左右的水平。另一方面，印花税税率的下调，当然会影响到财政税收，但是印花税不会以税率下调幅度同比例下降，税率下降了，刺激了市场交易，印花税会有所增加。由此可见，印花税的征收对交易行为的规范作用不大。【4】由于证券印花税设置的不完善，导致各种证券之间的利率结构的不合理，不利于对资金流向的正确引导。如我国规定对企业债券征个人所得税，而对国债、金融债券免税，结果风险较大的企业债券，课税后收益率反而低于低风险的国债，造成风险和收益的不对称。
（三）印花税的征收范围狭窄，仅局限于股票市场的交易
尽管股票市场是目前我国证券市场中最为活跃的，但证券市场的内涵要远远大于股票市场。不少证券品种的交易没有纳入税收政策中，使证券税收在个人投资中缺乏有效的调节作用。如我国对可流通A、B股交易征收交易印花税，对法人股交易却没有相应的统一规定；对基金交易不征收证券印花税；对期货交易税也没有统一规定等。范围狭窄的印花税不利于对所有证券交易征税，而税基广大的交易税有助于保证各种类型的证券市场共同发展。
（四）税率设置不合理
我国现行证券印花税对股票交易双方实行按交易额的0.3%的固定比例税率征收，既没有考虑交易额大小和证券持有期长短等因素，也没有适当的减免税规定，容易造成中小投资者的实际税负较重，而机构和大户投资者税负较轻，不能体现“鼓励长期投资，抑制过度投机”的原则。
四、上调证券交易印花税的不合理性
回头看这次证券交易印花税税率的调高很多专家认为，调高印花税率会增加交易成本，一部分投资者可能会因为交易成本的升高而放弃频繁买卖股票，从而达到抑制投机的效果，从长期来看，有利于股市的健康发展。此前央行及有关部门为控制流动性过剩出台了包括加息、上调存款准备金率等一系列措施，但对股市资金的流入并未起到直接的触动作用，此次有关部门出台上调印花税的政策可以说出其不意，在未使用行政手段干预股市的情况下，通过税收等经济手段进行调控应该说能够起到一些作用。这显然又可能是政府的一厢情愿的想法，税收是一种宏观政策的有利工具，但在我国目前投资渠道狭窄的情况下，靠人为的打压不是可行的，既然货币政策失败，就应该很好的分析原因，而不是把法律和政策混为一谈。
证券交易印花税的调整应该遵循严格的程序，而不应该搞袭击。“印花税的上调，紧跟在加息等一整套政策之后，时间上非常临近，市场人群就很担心还会有更严厉的措施出来，由此造成心理上的恐慌。”“当前提高交易成本，实际上还是为了短期内达到预期目标而已。没有考虑这个市场将来规范化的问题。”【5】这种做法就可以看出上调证券交易印花税的不严肃性，有很大的盲目性和政策倾向性，这使得我国的税收法制建设的道路还有一段时间要进行规范。
证券交易印花税对买卖双方课征，不利于资本的自由流动。税收负担不均等。一方面是各上市公司之间的税收负担不平等，相比较而言，特区企业比内地企业在税率上更低些，既不统一，又不公平；另一方面，同一上市公司内部的各股东之间税负也不平等，我国只对个人股而不对国家股和法人股的股利征税，违背公平原则。缺乏避免对公司和股东个人股息、红利重复征税的机制。我国即将实行的《中华人民共和国企业所得税法》规定将企业获得的股息、红利作为企业所得一并征收企业所得税，而我国《个人所得税法》则规定个人取得的上述收入按20%缴纳个人所得税，不作任何费用扣除。这种做法实际形成了重复征税，增加了企业和个人的负担，不仅违背了税收公平原则，对股息、红利收入产生税收歧视，而且会妨碍股东将分得的股息收入投资到更有效的公司中去，不利于高效益企业的发展，进而从总体上降低了资源的配置效率，同时也诱使股份公司通过少分红而拉升股价的方式帮助股东避税。
证券交易税的主要职能是调节市场交易，但是我国股票交易印花税的作用渐渐异化，财政收入职能似乎体现得更为明显。印花税是地方与中央共享的税种。2002年开始中央97%、地方3%。我国的印花税收入不断增加，在财政收入中的比重也越来越大。证券交易印花税的上调，最终导致交易成本的增加，短线操作受限较大。有股民认为，印花税上调到0.3%，意味着每天有18亿抽离股市，导致股市资金严重缩水。可以看出这次的调整国家会是最大的受益者。在这次税率上调前，有机构透漏，上海市的财政收入1/4以上来自证券交易印花税。因此，我们在分析是否应对印花税进行改革时，应该先考虑它是发挥出了市场调节职能，而并非是否发挥出了财政收入的职能。
从西方国家的经验来看，证券交易印花税呈下降趋势，最终大部分发达国家都逐步取消了印花税。一方面，西方国家证券税制经历了由交易印花税为主向所得税为主的转变，逐渐建立了以所得税为主的税收体系，从而通过证券投资所得而不是印花税来调控证券市场。另一方面，随着场内市场和场外市场、国内市场和国外市场竞争的日趋激烈，各国为了降低交易成本，刺激市场交易，提高证券市场的国际竞争力，逐步下降印花税率，直至取消。
五、结束语
20世纪90年代以来，世界进入了新一轮税制改革，其核心内容是贯彻宽税基、低税率的思想。但这次证券交易印花税的税率上调却和世界的潮流相悖，也使得股民对政府政策的连续性产生了怀疑。“不要把这次证券印花税上调理解成是针对当前股票市场走势的一项政策，更不能理解成是一种打压市场的行为。”这位专家的话，让外国可以看出了他对上调证券交易印花税的后果还是有一定的担心的。
我国目前的调整税率后的证券交易印花税也还只是对二级市场上的股票交易征税，对国债、金融债券、企业债券、投资基金等交易免税，对国家股、法人股交易免税。至于二级市场以外的股票交易和转让更是处于真空地带。征税范围狭窄不仅造成了税款严重流失，而且加剧了不公平竞争。因此，依据税收中性的原则，应该尽快填补证券交易印花税的真空地带。可以把目前的征税范围扩大到企业债券（包括可转换企业债券）交易，而对国债交易和基金交易可以继续实施免税，另外对国家股、法人股交易也可以考虑征税。而不是一味的迷信税率对经济的无可替代的作用。
参考文献：
[1]樊静：《中国税制新论》，北京大学出版社2004，108页.
[2]刘剑文主编：《WTO体制下的中国税收法治》，北京大学出版社 2004，52.
[3]刘剑文主编：《财税法学研究述评》，高等教育出版社2004，385.
[4]刘剑文主编：《财税法学研究述评》，高等教育出版社2004，386.
[5]朱雨晨：《证券交易印花税上调后》，《法制日报》6.3.
[6]国家税务总局税收科研所，外国税制概览[M].北京:中国税务出版社，1998，59.
作者简介：
高忆，女，新疆克拉玛依市委党校、电大讲师，主要研究方向公司法、经济法。
[关键词]印花税 证券交易税 税率 财政收入
中图分类号：F81文献标识码：A 文章编号：1671－7597 (2008) 0310098－02
证券税收是指针对证券交易、证券投资所得、证券转让所得以及证券转移等方面所征收的税收的总称。完备的证券税收制度以其独有的方式在证券市场发挥作用，是证券市场健全和完善的重要保证，对于保障证券市场稳定健康发展、保护投资者利益、增加财政收入都有特殊的重要意义。【1】
一、证券交易税的概述
在证券交易中，证券交易税和证券所得税是较具代表性的两个税种，居比较引人注目的地位。根据对这两个税种的不同做法，世界各国的证券税种可分为两大类：一是以日本等亚洲国家为代表的，既征收证券交易税，又征收证券所得税；二是以美国等国家为代表的，以征收证券所得税为主，对于证券交易税，则以"有损资本流动"为由，停征或少征该税。
按照国际的分类，我国的证券交易的税收就是具有中国特色的税收制度，目前我国只征收证券交易印花税。证券交易印花税是股民从事证券买卖所强制缴纳的一笔费用，根据一笔股票交易成交金额计征。我国股票交易印花税最初是由证券交易所所在地的地方政府开征的，证券交易印花税的课征始于1990年，因其承担了对调控证券交易的多项功能，所以随着市场环境的变化经历了多次调整。
经国务院批准，财政部决定从2007年5月30日起，调整证券（股票）交易印花税税率，由现行1‰ 调整为3‰ 。即对买卖、继承、赠与所书立的A股、B股股权转让书据，由立据双方当事人分别按3‰的税率缴纳证券（股票）交易印花税。
二、我国税收征收的程序
我国开征的大多数税种，都是先由国务院制定行政法规层次的暂行条例，然后由财政部、国家税务总局制定实施细则。实施细则往往不仅仅是对暂行条例相关规定的细化，而是做出了许多新的为暂行条例所不包括的内容。作为这种行政主导税收立法验收的是财政部、国家税务总局制定的大量的税收通告，从法理而论，税收通告不是法律渊源，对纳税人不具有约束力，也不能成为法院审理案件的依据。【2】
2000年我国颁行了《立法法》，对税收立法权及授权立法做了制度上的规定，是不符合税收法定主义的。第9条规定，对有关税收的基本制度，如果“尚未制定法律的，全国人大及其常委会有权做出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项制定行政法规”。但这条规定显然又是与宪法及《立法法》有关规定相抵触和相矛盾的。《立法法》确认了全国人大及其常委会的税收立法权，并且明确规定立法的表现形式是“法律”。《立法法》第7条规定，全国人民代表大会和全国人民代表大会常务委员会行使国家立法权。全国人民代表大会制定和修改刑事、民事、国家机构和其他的基本法律。《立法法》第8条规定，下列事项只能制定法律 （六）对非国有财产的征收……（八）基本经济制度以及财政、税收、海关、金融及外贸的基本制度。《立法法》的规定表明，税收立法权是我国国家立法机关的专属权力。但是根据该法第9条的规定，对有关税收的基本制度，如果尚未制定法律的，全国人大及其常委会有权做出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项制定行政法规。不难看出前面规定了专有的税收立法权，后面又来个可以转授。并且并未规定转授的范围。实际上是将税收立法权又拱手让给了行政机关。应当说这是一个不合格的授权。基于财政部的级别只是一个部委，却动辄调整税率，可以看出这次印花税的上调有一定的不合理性。
印花税只是在证券市场上是一个临时性的税种，它是对经济活动和经济交往中的书立、领受的凭证征收的一种行为税，因由纳税人自行粘贴印花税票完税而得名。我国现行以证券交易印花税为主体的证券税制，在组织财政收入、调节证券市场、抑制过度投机等方面发挥了一定作用，但还存在一些不足之处。
三、证券交易印花税的功能
既然通说认为证券交易印花税就是证券交易税，它应该具备证券交易税的功能。一般认为，证券税收具有以下功能：增加财政收入；调节资金流向；控制交易成本，促使投资者延长持有证券的周期；维护社会公平。
但是同证券交易税相比，目前实施的印花税存在着明显的缺陷。同证券交易税相比，目前实施的印花税存在着明显的缺陷：
（一）印花税名实不符
证券交易征收印花税税种缺乏独立性。证券交易印花税从收入归属、征收管理方面来看，是一个独立的税种。但证券印花税法律依据不足，而只是作为印花税的特别税目得以确立其法律依据仅仅是国家税务总局和体改委联合发布的公文，这与我国制定税法的法律程序不符。目前的汇贴纳税方法不需粘贴印花，由税务机关在凭证上加注完税标记代替贴花，但应税凭证是真实存在的。随着科学技术的发展和电子计算机技术在证券交易过程中的普遍运用，证券交易早已实现了无纸化和电子化，股权转让只是投资者股票账户中电子数据的加减记录，每笔交易应缴纳的税收由证券交易所的电子清算系统扣划，无实物凭证，根本无从谈起贴花，以“成交过户交割单”作为征收印花税的凭证也十分勉强，法律依据不充分。而且股票交易印花税由证券交易所电脑系统自动扣划，与一般印花税由纳税人在应税凭证上加贴印花税票自行完税的方式也有很大的区别。因此股票交易印花税有名无实。【3】
（二）印花税作用有限
印花税是对经济活动和经济交往中书立、领受的凭证在收的一种税，它的意义在于加强凭证管理，促进经济行为规范化，了解其他税种的税源和缴纳情况，加强监督控制，同时可以积累资金，增加财政收入。必须指出，一方面，我国股票交易印花税的这种财政收入功能的发挥是以证券市场换手率过高为基础的。目前我国股票的年换手率为300%左右，大大高于西方国家的成熟证券市场60%左右的水平。另一方面，印花税税率的下调，当然会影响到财政税收，但是印花税不会以税率下调幅度同比例下降，税率下降了，刺激了市场交易，印花税会有所增加。由此可见，印花税的征收对交易行为的规范作用不大。【4】由于证券印花税设置的不完善，导致各种证券之间的利率结构的不合理，不利于对资金流向的正确引导。如我国规定对企业债券征个人所得税，而对国债、金融债券免税，结果风险较大的企业债券，课税后收益率反而低于低风险的国债，造成风险和收益的不对称。
（三）印花税的征收范围狭窄，仅局限于股票市场的交易
尽管股票市场是目前我国证券市场中最为活跃的，但证券市场的内涵要远远大于股票市场。不少证券品种的交易没有纳入税收政策中，使证券税收在个人投资中缺乏有效的调节作用。如我国对可流通A、B股交易征收交易印花税，对法人股交易却没有相应的统一规定；对基金交易不征收证券印花税；对期货交易税也没有统一规定等。范围狭窄的印花税不利于对所有证券交易征税，而税基广大的交易税有助于保证各种类型的证券市场共同发展。
（四）税率设置不合理
我国现行证券印花税对股票交易双方实行按交易额的0.3%的固定比例税率征收，既没有考虑交易额大小和证券持有期长短等因素，也没有适当的减免税规定，容易造成中小投资者的实际税负较重，而机构和大户投资者税负较轻，不能体现“鼓励长期投资，抑制过度投机”的原则。
四、上调证券交易印花税的不合理性
回头看这次证券交易印花税税率的调高很多专家认为，调高印花税率会增加交易成本，一部分投资者可能会因为交易成本的升高而放弃频繁买卖股票，从而达到抑制投机的效果，从长期来看，有利于股市的健康发展。此前央行及有关部门为控制流动性过剩出台了包括加息、上调存款准备金率等一系列措施，但对股市资金的流入并未起到直接的触动作用，此次有关部门出台上调印花税的政策可以说出其不意，在未使用行政手段干预股市的情况下，通过税收等经济手段进行调控应该说能够起到一些作用。这显然又可能是政府的一厢情愿的想法，税收是一种宏观政策的有利工具，但在我国目前投资渠道狭窄的情况下，靠人为的打压不是可行的，既然货币政策失败，就应该很好的分析原因，而不是把法律和政策混为一谈。
证券交易印花税的调整应该遵循严格的程序，而不应该搞袭击。“印花税的上调，紧跟在加息等一整套政策之后，时间上非常临近，市场人群就很担心还会有更严厉的措施出来，由此造成心理上的恐慌。”“当前提高交易成本，实际上还是为了短期内达到预期目标而已。没有考虑这个市场将来规范化的问题。”【5】这种做法就可以看出上调证券交易印花税的不严肃性，有很大的盲目性和政策倾向性，这使得我国的税收法制建设的道路还有一段时间要进行规范。
证券交易印花税对买卖双方课征，不利于资本的自由流动。税收负担不均等。一方面是各上市公司之间的税收负担不平等，相比较而言，特区企业比内地企业在税率上更低些，既不统一，又不公平；另一方面，同一上市公司内部的各股东之间税负也不平等，我国只对个人股而不对国家股和法人股的股利征税，违背公平原则。缺乏避免对公司和股东个人股息、红利重复征税的机制。我国即将实行的《中华人民共和国企业所得税法》规定将企业获得的股息、红利作为企业所得一并征收企业所得税，而我国《个人所得税法》则规定个人取得的上述收入按20%缴纳个人所得税，不作任何费用扣除。这种做法实际形成了重复征税，增加了企业和个人的负担，不仅违背了税收公平原则，对股息、红利收入产生税收歧视，而且会妨碍股东将分得的股息收入投资到更有效的公司中去，不利于高效益企业的发展，进而从总体上降低了资源的配置效率，同时也诱使股份公司通过少分红而拉升股价的方式帮助股东避税。
证券交易税的主要职能是调节市场交易，但是我国股票交易印花税的作用渐渐异化，财政收入职能似乎体现得更为明显。印花税是地方与中央共享的税种。2002年开始中央97%、地方3%。我国的印花税收入不断增加，在财政收入中的比重也越来越大。证券交易印花税的上调，最终导致交易成本的增加，短线操作受限较大。有股民认为，印花税上调到0.3%，意味着每天有18亿抽离股市，导致股市资金严重缩水。可以看出这次的调整国家会是最大的受益者。在这次税率上调前，有机构透漏，上海市的财政收入1/4以上来自证券交易印花税。因此，我们在分析是否应对印花税进行改革时，应该先考虑它是发挥出了市场调节职能，而并非是否发挥出了财政收入的职能。
从西方国家的经验来看，证券交易印花税呈下降趋势，最终大部分发达国家都逐步取消了印花税。一方面，西方国家证券税制经历了由交易印花税为主向所得税为主的转变，逐渐建立了以所得税为主的税收体系，从而通过证券投资所得而不是印花税来调控证券市场。另一方面，随着场内市场和场外市场、国内市场和国外市场竞争的日趋激烈，各国为了降低交易成本，刺激市场交易，提高证券市场的国际竞争力，逐步下降印花税率，直至取消。
五、结束语
20世纪90年代以来，世界进入了新一轮税制改革，其核心内容是贯彻宽税基、低税率的思想。但这次证券交易印花税的税率上调却和世界的潮流相悖，也使得股民对政府政策的连续性产生了怀疑。“不要把这次证券印花税上调理解成是针对当前股票市场走势的一项政策，更不能理解成是一种打压市场的行为。”这位专家的话，让外国可以看出了他对上调证券交易印花税的后果还是有一定的担心的。
我国目前的调整税率后的证券交易印花税也还只是对二级市场上的股票交易征税，对国债、金融债券、企业债券、投资基金等交易免税，对国家股、法人股交易免税。至于二级市场以外的股票交易和转让更是处于真空地带。征税范围狭窄不仅造成了税款严重流失，而且加剧了不公平竞争。因此，依据税收中性的原则，应该尽快填补证券交易印花税的真空地带。可以把目前的征税范围扩大到企业债券（包括可转换企业债券）交易，而对国债交易和基金交易可以继续实施免税，另外对国家股、法人股交易也可以考虑征税。而不是一味的迷信税率对经济的无可替代的作用。
参考文献：
[1]樊静：《中国税制新论》，北京大学出版社2004，108页.
[2]刘剑文主编：《WTO体制下的中国税收法治》，北京大学出版社 2004，52.
[3]刘剑文主编：《财税法学研究述评》，高等教育出版社2004，385.
[4]刘剑文主编：《财税法学研究述评》，高等教育出版社2004，386.
[5]朱雨晨：《证券交易印花税上调后》，《法制日报》6.3.
[6]国家税务总局税收科研所，外国税制概览[M].北京:中国税务出版社，1998，59.
作者简介：
高忆，女，新疆克拉玛依市委党校、电大讲师，主要研究方向公司法、经济法。