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土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权，取得增值收入的单位和个人征收的一种税。它在房地产企业的税负中占有相当大的比重，对房地产企业收益有着重大影响。对土地增值税进行纳税筹划，合理合法地降低企业税收成本，对房地产企业具有现实意义。 本文针对税收筹划相关理论；土地增值税内容；结合房地产企业的经营现状，分析其中典型的税收筹划方案，并提出合理建议；以促进房地产企业在市场经济中健康可持续发展。
一、税收筹划相关理论
（一）税收筹划的含义
税收筹划是指纳税人在不违背税法的前提下，运用一定的技巧和手段，对自己的生产经营活动进行科学、合理安排，以达到少缴、缓缴税款目的的一种财务管理活动。
（二）税收筹划的积极作用
税收筹划具有积极作用，主要体现在以下几个方面：
1.有助于提高纳税人的纳税意识，抑制偷逃税等违法行为。
2.有助于税收法律法规的完善。
3.有助于实现纳税人财务利益最大化。
4.有助于提高企业的经营管理水平和会计管理水平。
5.有助于优化产业结构和资源的合理配置。
二、土地增值税概述
（一）纳税义务人
土地增值税的纳税义务人为转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物（以下简称转让房地产），并取得收入的单位和个人。单位包括各类企业、事业单位、国家机关和社会团体及其他组织。即不论法人与自然人；不论经济性质；不论内资与外资企业、中国公民与外籍个人；不论行业与部门；只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
（二）征税范围
土地增值稅的征税范围可以界定为以下三种情形：
1.土地增值税是对转让国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的行为征税，转让集体所有土地使用权则是违法行为。
2.土地增值税是对国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的转让行为征税，不包括出让和未转让。
3.土地增值税是对转让房地产并取得收入的行为征税，虽转让未取得收入的不征税。
（三）税率
土地增值税实行四级超率累进税率：
①增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%；
②增值额超过扣除项目金额50%，未超过100%的部分，税率为40%；
③增值额超过扣除项目金额100%，未超过200%的部分，税率为50%；
④增值额超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%。
三、房地产企业土地增值税税收筹划方案分析
（一）选择适当的开发方式
1.合作建房
税法规定：对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税。
企业可以充分利用税法对这种特殊情况的规定，实现双赢。例如：甲房地产开发公司在某市产业园区拥有一块土地，拟与乙集团公司合作建造办公大楼，资金由乙集团公司提供，建成后按比例分房。
2.代建房
税法规定：房地产的代建房行为是指房地产开发公司代客户进行房地产的开发，开发完成后向客户收取代建收入的行为。
（二）利用扣除项目进行纳税筹划
例如：税法规定，作为土地增值税扣除项目的房地产开发费用，不按纳税人开发项目实际发生的费用进行扣除，而按《实施细则》的标准进行扣除。具体规定如下：
（1）纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机构的贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：利息+（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）×5%以内（注：利息最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额）。
（2）纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）×10%以内。
根据税法规定，房地产企业利息支出的扣除可以选择：如果企业预计利息费用较高，开发房地产项目主要依靠负债筹资，利息费用所占比例较高，则可按转让房地产项目计算应分摊的利息，并提供金融机构证明，据实扣除；如果企业主要依靠权益资本筹资，预计利息费用较少，则可不按转让房地产项目计算应分摊的利息，这样可以多扣除房地产开发费用。
（三）进行合理的销售筹划
1.设立独立核算的销售子公司
税法规定：纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税；通过控制和降低房地产的增值率来减轻税负的方法，其局限性在于往往要求企业制定稍低的价格，而扣除项目的提高也受到诸多因素的限制和制约。若企业将自身的销售部门分离出来，设立独立核算的销售子公司，先将房地产销售给子公司，子公司再对外销售，在向子公司销售房地产时将增值率控制在20%以内，这样这个环节可以免征土地增值税，而只就对外销售征收土地增值税。
2.将销售与装修分开核算
例如：某房地产公司出售一栋楼房，房屋总售价为8000万元，并进行了简单装修和安装了必要设施，该房地产开发业务允许扣除费用为3200万元，增值额为4800万元。土地增值率=4800/3200*100%=150%，应当缴纳土地增值税为：4800*50%-3200*15%=1920（万元）
如果进行纳税筹划，将该房屋的出售分为两个合同，即为，第一个合同为房屋销售合同，不包括装修费用，房屋出售价格为6000万元，允许扣除项目的成本为2400万元；第二个合同为房屋装修合同，装修费用2000万元，允许扣除项目的成本为800万元。则土地增值率为：3600/2400*100%=150%（其中装修费用属于劳务收入，只缴纳增值税，不缴纳土地增值税），应缴纳土地增值税：3600*50%-2400*15%=1440（万元）。计算可以看出，纳税筹划后税收负担明显减少。
分析得出： 一是通过合法地降低房地产的销售价格，控制房地产的增值率，来减轻房地产企业所承担的土地增值税负担；二是将销售与装修分开核算，这样房地产价格的装修、安装等费用属于劳务收入，不缴纳土地增值税。
四、结束语
随着国家对土地增值税清算规定的逐步细化，房地产企业只有通过合理的税收筹划，才能节省税收成本。税收筹划是一项具有综合性、技巧性和高技术含量的工作，需要同时高度熟悉企业运营和税收法律法规。房地产企业应通过税收筹划的方式，综合考虑企业目标和实施成本，控制风险减轻税负，增强自身竞争力。同时，房地产企业在进行土地增值税筹划时须结合实际，准确测算增值率，灵活运用各种筹划技巧，从企业整体角度考虑税收筹划方案的可行性，降低税收负担，从而实现土地增值税筹划的目标，促进房地产企业在市场经济中健康可持续发展。（作者单位为风帆有限责任公司）
一、税收筹划相关理论
（一）税收筹划的含义
税收筹划是指纳税人在不违背税法的前提下，运用一定的技巧和手段，对自己的生产经营活动进行科学、合理安排，以达到少缴、缓缴税款目的的一种财务管理活动。
（二）税收筹划的积极作用
税收筹划具有积极作用，主要体现在以下几个方面：
1.有助于提高纳税人的纳税意识，抑制偷逃税等违法行为。
2.有助于税收法律法规的完善。
3.有助于实现纳税人财务利益最大化。
4.有助于提高企业的经营管理水平和会计管理水平。
5.有助于优化产业结构和资源的合理配置。
二、土地增值税概述
（一）纳税义务人
土地增值税的纳税义务人为转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物（以下简称转让房地产），并取得收入的单位和个人。单位包括各类企业、事业单位、国家机关和社会团体及其他组织。即不论法人与自然人；不论经济性质；不论内资与外资企业、中国公民与外籍个人；不论行业与部门；只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。
（二）征税范围
土地增值稅的征税范围可以界定为以下三种情形：
1.土地增值税是对转让国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的行为征税，转让集体所有土地使用权则是违法行为。
2.土地增值税是对国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的转让行为征税，不包括出让和未转让。
3.土地增值税是对转让房地产并取得收入的行为征税，虽转让未取得收入的不征税。
（三）税率
土地增值税实行四级超率累进税率：
①增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%；
②增值额超过扣除项目金额50%，未超过100%的部分，税率为40%；
③增值额超过扣除项目金额100%，未超过200%的部分，税率为50%；
④增值额超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%。
三、房地产企业土地增值税税收筹划方案分析
（一）选择适当的开发方式
1.合作建房
税法规定：对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税。
企业可以充分利用税法对这种特殊情况的规定，实现双赢。例如：甲房地产开发公司在某市产业园区拥有一块土地，拟与乙集团公司合作建造办公大楼，资金由乙集团公司提供，建成后按比例分房。
2.代建房
税法规定：房地产的代建房行为是指房地产开发公司代客户进行房地产的开发，开发完成后向客户收取代建收入的行为。
（二）利用扣除项目进行纳税筹划
例如：税法规定，作为土地增值税扣除项目的房地产开发费用，不按纳税人开发项目实际发生的费用进行扣除，而按《实施细则》的标准进行扣除。具体规定如下：
（1）纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机构的贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：利息+（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）×5%以内（注：利息最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额）。
（2）纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）×10%以内。
根据税法规定，房地产企业利息支出的扣除可以选择：如果企业预计利息费用较高，开发房地产项目主要依靠负债筹资，利息费用所占比例较高，则可按转让房地产项目计算应分摊的利息，并提供金融机构证明，据实扣除；如果企业主要依靠权益资本筹资，预计利息费用较少，则可不按转让房地产项目计算应分摊的利息，这样可以多扣除房地产开发费用。
（三）进行合理的销售筹划
1.设立独立核算的销售子公司
税法规定：纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税；通过控制和降低房地产的增值率来减轻税负的方法，其局限性在于往往要求企业制定稍低的价格，而扣除项目的提高也受到诸多因素的限制和制约。若企业将自身的销售部门分离出来，设立独立核算的销售子公司，先将房地产销售给子公司，子公司再对外销售，在向子公司销售房地产时将增值率控制在20%以内，这样这个环节可以免征土地增值税，而只就对外销售征收土地增值税。
2.将销售与装修分开核算
例如：某房地产公司出售一栋楼房，房屋总售价为8000万元，并进行了简单装修和安装了必要设施，该房地产开发业务允许扣除费用为3200万元，增值额为4800万元。土地增值率=4800/3200*100%=150%，应当缴纳土地增值税为：4800*50%-3200*15%=1920（万元）
如果进行纳税筹划，将该房屋的出售分为两个合同，即为，第一个合同为房屋销售合同，不包括装修费用，房屋出售价格为6000万元，允许扣除项目的成本为2400万元；第二个合同为房屋装修合同，装修费用2000万元，允许扣除项目的成本为800万元。则土地增值率为：3600/2400*100%=150%（其中装修费用属于劳务收入，只缴纳增值税，不缴纳土地增值税），应缴纳土地增值税：3600*50%-2400*15%=1440（万元）。计算可以看出，纳税筹划后税收负担明显减少。
分析得出： 一是通过合法地降低房地产的销售价格，控制房地产的增值率，来减轻房地产企业所承担的土地增值税负担；二是将销售与装修分开核算，这样房地产价格的装修、安装等费用属于劳务收入，不缴纳土地增值税。
四、结束语
随着国家对土地增值税清算规定的逐步细化，房地产企业只有通过合理的税收筹划，才能节省税收成本。税收筹划是一项具有综合性、技巧性和高技术含量的工作，需要同时高度熟悉企业运营和税收法律法规。房地产企业应通过税收筹划的方式，综合考虑企业目标和实施成本，控制风险减轻税负，增强自身竞争力。同时，房地产企业在进行土地增值税筹划时须结合实际，准确测算增值率，灵活运用各种筹划技巧，从企业整体角度考虑税收筹划方案的可行性，降低税收负担，从而实现土地增值税筹划的目标，促进房地产企业在市场经济中健康可持续发展。（作者单位为风帆有限责任公司）