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摘 要 我国的增值税由于在特定的社会经济条件下形成，在征税范围上存在很多问题，建筑业存在两税重征，出售无形资产和不动产以及大部分的第三产业被排除在外，兼营、混合销售征收繁琐。所以，逐步扩大增值税征收范围，理清与营业税的税目划分应该被提上改革的日程，在充分考虑并妥善解决分税制固有矛盾、征管措施应用和改革成本问题后，坚定地推进增值税扩围改革，使其最终对经济的健康发展产生良好效果。
关键词 增值税 征收范围 抵扣 生产流通
一、我国增值税征收范围存在的问题
1、建筑业存在重复征税，加重该行业税收负担。根据《营业税暂行条例》规定：“对于纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论如何结算，其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款在内”。在建筑工程当中，建筑材料、其他物资和动力通常在建筑工程的成本中占有最大份额，而这些全都属于增值税的征收范围，随着商品出售就已经征收了增值税，但由于建筑业本身不属于增值税纳税人，故其购进投入品的增值税进项税额不能抵扣，在核算建筑工程成本时已缴纳的增值税也被计算其中，从而在征收营业税时便出现重复征税的现象，加重了建筑业税收负担。
2、销售无形资产和不动产仍属于营业税范畴，同时具有不完全增值税性质。
在营业税中，销售无形资产和不动产应依据销售全额征收5%的营业税，转让居住五年以上普通住房免税，转让超过5年（含5年）的非普通住房或不足5年的普通住房，按其销售收入减去购买房屋价款后的差额征营业税。首先，不动产出售时对建筑行为缴纳的税款无法抵扣是细化年份、项目不能克服的缺陷；其次，不完全的增值税性质影响了企业不动产和无形资产的流转、增值以及投资；再次，居民转让居住超过五年住房即免税，忽视了住宅增值潜力，既不利于抑制炒房，又流失了大量税源。
3、运输业不属于增值税的征收范围，征管错位问题严重。运输业应依法缴纳营业税，税率为3%，《增值税暂行条例》规定，一般纳税人经营负担的运输费用可以按7%抵扣增值税。运输业与产品制造、商品流通有着密切的关系，是增值税应税商品和劳务不可或缺的成本项目，而依据这样的规定，地税按低税率征收，国税按高税率抵扣，征管形成错位，运输业非但没有作为税源为地方创造可观税收，还使国家损失了7%的进项抵扣。另外，增值税一般纳税人在纳税申报时，提交给国税部门的增值税专用发票抵扣联中含有运输发票，但是运输发票照理应由地税部门管理，这就加重了税收征管错位问题的严重。
上述各种增值税征收范围引起的问题，使市场主体在参与竞争中面临不公平的税负环境，干扰正常的投资意愿与行业发展，违背了增值税所追求的中性价值目标；增值税抵扣链条中断，不仅提高了行政成本，更重要的是对经济深入快速发展造成很大制约，有鉴于此，对其进行合理有效的调整就变得十分必要。
二、调整增值税征收范围的改革建议
从理论上讲，增值税的征收范围应扩大到全部产业行业中去，建立统一税率、统一征管的成熟的增值税课征体系，但由于目前我国市场经济体制不够成熟、现行增值税法规和实践与最终要达到的改革目标间差异明显以及国家税收征管体制固有矛盾等，改革办法应遵循分步推进，落实重点的原则来进行。
1、建筑业的扩围思路
对建筑业扩大增值税征收范围可以考虑实行增值税预缴制度，因为建筑工程在整体完工交付使用后，最终价值才能实现，而施工期一般会跨过很多个增值税纳税申报期限。这样的活，要保证当月发生的进项税额当月能够抵扣，而且不会出现工程前期只有进项税额没有对应的销项税额增值税无税可征，到了后期进项减少销项激增税负不均的现象，就要参考企业所得税实行办法，每月或每期（大于月小于年）按会计上应用的以工程完工进度确认的当期工程收入核算销项税，同时抵扣当月或当期发生的进项税实行申报、预缴，竣工后再进行汇算清缴。使其完成将第二产业全部纳入增值税范畴的重要步骤。
2、对销售无形资产和不动产实行完全增值税
取消销售不动产在使用年限和房屋用途上的划分，不再使用免税和全额计税的办法，而是连同无形资产的销售，如土地使用权转让，与其他资本性货物一样，纳入增值税征收范围，统一适用完全意义上的增值税，即按照销售额和购买价款之差以增值税税率进行征收，在此之前已缴纳的建筑行为的增值税，上一流转环节缴纳的增值税等均可以抵扣。以此，保证相关产业增值税链条的完整，完善“消费型”增值税抵扣制度，有利于促进生产性投资的增长、科技的进步、高新技术产业的发展以及我国产业结构的优化升级。
3、第三产业有选择的扩围
由于第三产业大部分行业都不在增值税征收范围内，且各行业特点突出与产品制造、商品流通行业的关系疏密有别，所以有选择、有步骤、有方法的扩围就显得尤其重要。
首先将交通运输业并入增值税征收范围，并且区分货运与客运业务，分层次推进增值税，因为货运业与产品制造、商品流通最密不可分，加上现行抵扣办法已初具增值税管理雏形，所以改革举措只需允许进项可以抵扣并使用增值税专用发票即可；而客运业务服务性更强，与生产流通稍显疏远，对其的改革可以置于客运业改革步骤之后或者仍然保留对其的营业税管理。
其次将邮电通信、快递、仓储业、与生产流通密切相关的咨询服务业和技术服务业等纳入增值税的征收范围，这些行业不同程度的构成了生产流通的成本支出，有的还是产品的终端销售，在条件成熟时纳入增值税管理是经济发展的需要。
再次娱乐业、餐饮业、培训行业等急需规范化管理，取消混合销售和兼营行为的纳税规定，统一实行增值税征收办法，当然，在实际操作中，经营规模非常小或经营地点不固定、核算条件不具备的小门店小企业会给征收带来麻烦，那么，小规模纳税人征收率正是用武之地。
不过文化体育业、金融保险业等消费性服务行业与生产流通的联系比较疏远，其价值产生原理也不太符合增值税的管理初衷，所以，此类行业应该继续处于营业税征收范围中，避免盲目推广增值税。
三、增值税征收范围改革过程中的思考
1、现行分税制财政管理体制的固有矛盾
众所周知营业税是地方重要税种，而增值税是国地共享税，地方只享有25%，增值税征收范围改革的大部分内容是要将营业税税目纳入增值税税目来征收，这样的改革不仅对地方财政收入造成很大冲击，而且对地税局系统也将是不小的挑战。地方能否在大动作改革之前培养能够提供充足税源的地方税种，共享税是不是需要调高地方享有比率，税务工作人员及其所负责业务是否有必要整体平移到国税系统，如果改繁为简后工作量减小公务员岗位是否会涉及精简……等等问题都是改革过程前后必须认真考虑，妥善解决的。
2、配套管理措施的实际应用
改革比较困难的地方应该是增值税税控系统的配置和增值税发票的使用。目前阶段的增值税征收管理从技术上来说是比较完善的，特别是金税工程推行以来管理日趋成熟，但这是相对于会计核算健全的企业来说的，增值税扩围要面临大量的农业生产者、流动的装饰修缮工程队、小规模经营者，再好的技术在这些纳税人身上又如何实行。
3、对改革成本和征收成本的考虑
随着改革的逐步推进，越来越多的行业归并到增值税征收范围中，业务量首先会扩大，认证、报税、稽核、核查、协查等系统需要配置相应的硬件设备，以及在改革阶段不规范、不落实、出错钻空的现象会产生大笔的改革成本，而扩大范围后税收管理成本也会随业务量相应增加。成本的增加就会引起我们对改革后税款收入的怀疑，大量的成本能否带来相匹配的财政收入，能否对经济产生预期的效果，改革是否真的有必要，诸如此类的问题使我们对改革前景产生忧虑。
但无论如何，经济的发展永远是向前进的，顺应经济发展的改革必定会带来巨大的有利的外部效应，增值税扩围改革是和社会主义市场经济相协调的，符合国家的发展战略目标，所以笔者认为，即使在改革过程前后有阻力，有挫败，但是改革会如期的推行下去也会收到良好的效果。
（韩君兰单位：湖北省荆门市东宝财政局；朱小丽单位：湖北省荆门市东宝林业局）
关键词 增值税 征收范围 抵扣 生产流通
一、我国增值税征收范围存在的问题
1、建筑业存在重复征税，加重该行业税收负担。根据《营业税暂行条例》规定：“对于纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论如何结算，其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款在内”。在建筑工程当中，建筑材料、其他物资和动力通常在建筑工程的成本中占有最大份额，而这些全都属于增值税的征收范围，随着商品出售就已经征收了增值税，但由于建筑业本身不属于增值税纳税人，故其购进投入品的增值税进项税额不能抵扣，在核算建筑工程成本时已缴纳的增值税也被计算其中，从而在征收营业税时便出现重复征税的现象，加重了建筑业税收负担。
2、销售无形资产和不动产仍属于营业税范畴，同时具有不完全增值税性质。
在营业税中，销售无形资产和不动产应依据销售全额征收5%的营业税，转让居住五年以上普通住房免税，转让超过5年（含5年）的非普通住房或不足5年的普通住房，按其销售收入减去购买房屋价款后的差额征营业税。首先，不动产出售时对建筑行为缴纳的税款无法抵扣是细化年份、项目不能克服的缺陷；其次，不完全的增值税性质影响了企业不动产和无形资产的流转、增值以及投资；再次，居民转让居住超过五年住房即免税，忽视了住宅增值潜力，既不利于抑制炒房，又流失了大量税源。
3、运输业不属于增值税的征收范围，征管错位问题严重。运输业应依法缴纳营业税，税率为3%，《增值税暂行条例》规定，一般纳税人经营负担的运输费用可以按7%抵扣增值税。运输业与产品制造、商品流通有着密切的关系，是增值税应税商品和劳务不可或缺的成本项目，而依据这样的规定，地税按低税率征收，国税按高税率抵扣，征管形成错位，运输业非但没有作为税源为地方创造可观税收，还使国家损失了7%的进项抵扣。另外，增值税一般纳税人在纳税申报时，提交给国税部门的增值税专用发票抵扣联中含有运输发票，但是运输发票照理应由地税部门管理，这就加重了税收征管错位问题的严重。
上述各种增值税征收范围引起的问题，使市场主体在参与竞争中面临不公平的税负环境，干扰正常的投资意愿与行业发展，违背了增值税所追求的中性价值目标；增值税抵扣链条中断，不仅提高了行政成本，更重要的是对经济深入快速发展造成很大制约，有鉴于此，对其进行合理有效的调整就变得十分必要。
二、调整增值税征收范围的改革建议
从理论上讲，增值税的征收范围应扩大到全部产业行业中去，建立统一税率、统一征管的成熟的增值税课征体系，但由于目前我国市场经济体制不够成熟、现行增值税法规和实践与最终要达到的改革目标间差异明显以及国家税收征管体制固有矛盾等，改革办法应遵循分步推进，落实重点的原则来进行。
1、建筑业的扩围思路
对建筑业扩大增值税征收范围可以考虑实行增值税预缴制度，因为建筑工程在整体完工交付使用后，最终价值才能实现，而施工期一般会跨过很多个增值税纳税申报期限。这样的活，要保证当月发生的进项税额当月能够抵扣，而且不会出现工程前期只有进项税额没有对应的销项税额增值税无税可征，到了后期进项减少销项激增税负不均的现象，就要参考企业所得税实行办法，每月或每期（大于月小于年）按会计上应用的以工程完工进度确认的当期工程收入核算销项税，同时抵扣当月或当期发生的进项税实行申报、预缴，竣工后再进行汇算清缴。使其完成将第二产业全部纳入增值税范畴的重要步骤。
2、对销售无形资产和不动产实行完全增值税
取消销售不动产在使用年限和房屋用途上的划分，不再使用免税和全额计税的办法，而是连同无形资产的销售，如土地使用权转让，与其他资本性货物一样，纳入增值税征收范围，统一适用完全意义上的增值税，即按照销售额和购买价款之差以增值税税率进行征收，在此之前已缴纳的建筑行为的增值税，上一流转环节缴纳的增值税等均可以抵扣。以此，保证相关产业增值税链条的完整，完善“消费型”增值税抵扣制度，有利于促进生产性投资的增长、科技的进步、高新技术产业的发展以及我国产业结构的优化升级。
3、第三产业有选择的扩围
由于第三产业大部分行业都不在增值税征收范围内，且各行业特点突出与产品制造、商品流通行业的关系疏密有别，所以有选择、有步骤、有方法的扩围就显得尤其重要。
首先将交通运输业并入增值税征收范围，并且区分货运与客运业务，分层次推进增值税，因为货运业与产品制造、商品流通最密不可分，加上现行抵扣办法已初具增值税管理雏形，所以改革举措只需允许进项可以抵扣并使用增值税专用发票即可；而客运业务服务性更强，与生产流通稍显疏远，对其的改革可以置于客运业改革步骤之后或者仍然保留对其的营业税管理。
其次将邮电通信、快递、仓储业、与生产流通密切相关的咨询服务业和技术服务业等纳入增值税的征收范围，这些行业不同程度的构成了生产流通的成本支出，有的还是产品的终端销售，在条件成熟时纳入增值税管理是经济发展的需要。
再次娱乐业、餐饮业、培训行业等急需规范化管理，取消混合销售和兼营行为的纳税规定，统一实行增值税征收办法，当然，在实际操作中，经营规模非常小或经营地点不固定、核算条件不具备的小门店小企业会给征收带来麻烦，那么，小规模纳税人征收率正是用武之地。
不过文化体育业、金融保险业等消费性服务行业与生产流通的联系比较疏远，其价值产生原理也不太符合增值税的管理初衷，所以，此类行业应该继续处于营业税征收范围中，避免盲目推广增值税。
三、增值税征收范围改革过程中的思考
1、现行分税制财政管理体制的固有矛盾
众所周知营业税是地方重要税种，而增值税是国地共享税，地方只享有25%，增值税征收范围改革的大部分内容是要将营业税税目纳入增值税税目来征收，这样的改革不仅对地方财政收入造成很大冲击，而且对地税局系统也将是不小的挑战。地方能否在大动作改革之前培养能够提供充足税源的地方税种，共享税是不是需要调高地方享有比率，税务工作人员及其所负责业务是否有必要整体平移到国税系统，如果改繁为简后工作量减小公务员岗位是否会涉及精简……等等问题都是改革过程前后必须认真考虑，妥善解决的。
2、配套管理措施的实际应用
改革比较困难的地方应该是增值税税控系统的配置和增值税发票的使用。目前阶段的增值税征收管理从技术上来说是比较完善的，特别是金税工程推行以来管理日趋成熟，但这是相对于会计核算健全的企业来说的，增值税扩围要面临大量的农业生产者、流动的装饰修缮工程队、小规模经营者，再好的技术在这些纳税人身上又如何实行。
3、对改革成本和征收成本的考虑
随着改革的逐步推进，越来越多的行业归并到增值税征收范围中，业务量首先会扩大，认证、报税、稽核、核查、协查等系统需要配置相应的硬件设备，以及在改革阶段不规范、不落实、出错钻空的现象会产生大笔的改革成本，而扩大范围后税收管理成本也会随业务量相应增加。成本的增加就会引起我们对改革后税款收入的怀疑，大量的成本能否带来相匹配的财政收入，能否对经济产生预期的效果，改革是否真的有必要，诸如此类的问题使我们对改革前景产生忧虑。
但无论如何，经济的发展永远是向前进的，顺应经济发展的改革必定会带来巨大的有利的外部效应，增值税扩围改革是和社会主义市场经济相协调的，符合国家的发展战略目标，所以笔者认为，即使在改革过程前后有阻力，有挫败，但是改革会如期的推行下去也会收到良好的效果。
（韩君兰单位：湖北省荆门市东宝财政局；朱小丽单位：湖北省荆门市东宝林业局）